当前虚开增值税专用发票犯罪的特点_原因与对策
实践探索《犯罪研究》2006年第2期当前虚开增值税专用发票犯罪的
特点、原因与对策
刘 鑫
内容摘要：自1994年我国推行增值税制度以来，虚开增值税专用发票一直是司法实践中的一种常见犯罪。这种犯罪具有极大的社会危害性，如何打击和防范值得研究。本文结合上海市第一中级人民法院对此类案件的审理概况，就其特点、原因和对策进行了分析，认为造成其产生和泛滥的原因包括犯罪人文化程度低、工商税务管理方面存在漏洞、制度不完善、打击不力等因素，并相应地提出加强企业登记管理、对现行税制进行改革、加强税收稽核、税务案件侦查以及法制宣传工作等防治对策。
关键词：虚开增值税专用发票犯罪 审理概况 原因 特点 对策
1994年，为统一税法，公平税负，简化税制，保障财政收入，我国实施了以增值税制度为主要内容的工商税制改革，增值税专用发票这一兼具购销凭证和税款抵扣凭证双重性质的特殊发票形式应运而生。新税制实施以来，我国税收收入平均每年增长一千多亿元人民币（以下所涉币种均为人民币），增值税对此发挥了重要作用。以2001至2003年为例，三年的税收收入总计为49,591.01亿余元，其中增值税收入为18,963.49亿余元，所占比例高达38.23%①。上述数据表明，税制改革取得了巨大成功。但是，由于
增值税专用发票具有可作抵扣税款凭证的特殊属性，很快就成为犯罪活动的目标，一些不法分子在利益的驱使下，进行虚开增值税专用发票犯罪活动，不仅造成国家税款的大量流失，且严重扰乱了市场经济正常秩序。如何有效预防、打击该种犯罪，是司法机关、税务管理部门面临的一个重大课题。本文结合上海市第一中级人民法院近年来对此类案件的审理情况，就虚开增值税专用发票犯罪的原因和特点进行分析，并在此基础上提出若干防治对策。
一、虚开增值税专用发票犯罪的概貌
上海市第一中级人民法院刑事审判第二庭（以下简称“上海一中院刑二庭”）是专业审理经济犯罪案件的审判业务庭，自2001年起，该庭审理了大量虚开增值税专用发票案件，从案件情况来看，涵盖多种类型，因此，该庭对此类案件的审理情况可以反映出近年来此类犯罪的概貌，具有在犯罪学上加以分析的价值。以下对该庭审理虚开增值税专用发票案件的概况作一介绍：
1．案件受理数量：
自2001年至2003年，上海一中院刑二庭受理虚开增值税专用发票案件共计75件，占三年全部收案总数的4%，其中一审32件，二审43件。从历年年度收案数量比较情况来看，一审案件数量呈直线上升趋势（见表1）。
①引自国家税务总局网站（www.chinatax）税收统计栏目。
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《犯罪研究》2006年第2期实践探索
表1        年度收案数量表
年度一审受理数二审审理数总计
2001 5 12 17
2002 10 23 33 2003 17 8 25
合计32 43 75
2．收案类型：
根据现行刑法第205条的规定，虚开增值税专用发票包括为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚
开以及介绍他人虚开等4类行为。上海一中院刑二庭审理的75件案件囊括了上述4种类型，其中专门为
他人虚开的共计62件，占82.6%①；让他人为自己虚开的共计10件，占13.1%②；介绍他人虚开的共计3
件，占4.3%。
3．被告人情况：
总计处理121名被告人、8家单位。在自然人被告人当中，大多文化程度较低，职业包括农民、无业
人员、私营企业主、个体工商户、国有企业法定代表人、公司职员等（见表2、表3），户籍地集中在广东、
浙江、江苏、福建等地。
表2      文化程度分布表
序号文化程度人数百分比（%）
1 小学21 17
2 初中64 53
3 高中15 12
4 中专8 7
5 大专8 7
6 大学  5 4
合计―― 121 100
表3 职业分布表
序号职业人数百分比（%）
1 农民60 49
2 私营企业主22 18
3 无业人员20 17
4 个体工商户7 6
5 公司职员7 6
6 国有企业法定代表人  5 4
合计―― 121 100
4.犯罪金额：
在虚开增值税专用发票案件中，对定罪量刑具有影响的数额包括虚开的税额、抵扣税款的金额及造成
①在为他人虚开增值税专用发票的案件当中，行为人在为他人虚开销项发票后，往往还要为自己虚开进项发票，以向税
务机关申报抵扣。在67起为他人虚开的案件当中，大多存在这一情况。故本文不再另行统计为自己虚开增值税专用发票的案
件数。
②此处的统计仅指从事正常经营业务者为了抵扣税款，或者不具备增值税发票使用资格者为了向买方提供销项增值税发票
而让他人为自己虚开增值税发票的情况，不包括专门为他人虚开发票者为自己虚开进项发票的情况。
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实践探索《犯罪研究》2006年第2期国家税款实际损失的金额。从上海一中院刑二庭近年来的审理情况来看，上述数额均呈明显上升的趋势，有些案件的犯罪金额达到了令人触目惊心的程度，例如被告人周育森等三人虚开增值税专用发票一案，虚开税款数额计2,736万元，骗取税款计2,293万元，造成国家税款损失1,240万元。三年来审理的75件案件虚开税额总计高达2亿余元，造成国家税款损失1.6亿余元。
二、虚开增值税专用发票犯罪的特点
1．在犯罪主体方面，具有以下特点：
（1）在文化程度方面，多数罪犯文化程度较低。如上统计数据显示，在121名罪犯当中，文化程度为初中以下的高达70%，而具有大学文化程度的仅占4%。这体现出虚开增值税发票犯罪对于由犯罪人的文化水平、智能等因素组成的犯罪能力并没有较高要求，这是一个迥异于其他新类型经济犯罪的特点，值得重视。（2）在职业分布上，主要由两大类人构成，一为农民、无业人员，此类人员占全部罪犯的66%。此处需要说明的是，将农民和无业人员归入一类是因为实施本罪的一部分犯罪分子虽然具有农民身份，但均已离土离乡，并未从事农业生产经营活动，也没有其他正当职业。二为从事正常经营活动的私营企业主、个体工商户及少量无证经营者。（3）从犯罪分子的户籍地来看，具有显著的地域性，如在121名犯罪分子中，来自广东省潮阳市的多达13人，仅此一地所占比例就达10.74%；
来自江苏省兴化市、宝应县的分别有6人，来自浙江省海宁市、嘉善县的分别有5人①。（4）单位犯罪所占比例较高，在75件案件中，有17件系单位犯罪，所占比例达22.66%。
2．在犯罪主观方面均出于牟利，但在犯意产生的具体原因上呈现出多样性。
具体有以下几种：（1）在代他人虚开增值税专用发票的案件中，犯罪分子意图通过为他人虚开增值税专用发票，从中收取开票费而牟利。在该种类型中情况又不尽相同，以外地来沪的犯罪分子为例，有的是直接以牟取开票费为目的，来沪采用虚报注册资本、虚假出资等手段注册成立公司，领购增值税专用发票后为他人虚开；有的本意是来沪做生意，因生意不成功转而萌生通过为他人虚开增值税发票牟利的故意。（2）在接受他人虚开的增值税专用发票案件中，犯罪分子意图在取得他人虚开的增值税销项发票后向税务机关申报抵扣，从而达到偷逃税款的目的。（3）有的犯罪分子确有实际经营活动，但因不具备一般纳税人的资格，无法向买方开具增值税专用发票，为了做成生意而从他人处取得虚开的增值税专用发票，然后提供给买方。
3．在犯罪形式方面，大多为共同犯罪。
虚开增值税专用发票一般需要经过开办公司、骗取一般纳税人资格、骗购增值税专用发票、寻需票方、开票、做账等多个环节，因此，此类案件中共同犯罪所占比重较大，行为人之间互有分工，相互配合，有的负责到税务部门领购发票，有的负责寻下家，有的则负责送票及领款等。此外，从共同
犯罪人之间的关系来看，大多为同乡人，他们通常会在事先做好若干约定，如一人被抓，其他人则闻风而逃。
4．在犯罪手段方面，隐蔽性和欺骗性有所增强。
从早期受理的此类案件情况来看，行为人大多使用本人或者亲属的身份证来沪开办无场地、无人员、无货物的空壳公司，到税务部门骗购增值税专用发票，然后为他人虚开。对于使用上述手法的案件，由于行为人使用的是真实身份证，且没有相应的业务作掩盖，在案发后较易侦破。而近年来，在外地来沪人员虚开增值税专用发票的案件中，行为人基本上是使用伪造的身份证或者以支付使用费的方法向本地人借用身份证，然后开办公司；有的则与原从事正常经营活动、具有一般纳税人资格的公司签订承包经营合同，
①从地理位置来看，江苏省兴化市与宝应县是相邻的，撇开行政区划的因素，可以视为同一区域；浙江省海宁市与嘉善县同样如此。
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情人节送什么礼物好《犯罪研究》2006年第2期实践探索从而取得发票领购资格，然后以公司原有业务为掩护实施虚开活动；还有的行为人在为他人虚开增值税专用发票后，并不直接收取开票费，而是虚构与对方存在货物
什么时候立秋2022年的几月份立秋交易、有货款往来，然后由对方以支付货款的名义将钱款汇入其公司，在扣除开票费后将剩余钱款返还给受票人。对于上述案件，由于对犯罪分子的真实身份较难查证，加之犯罪手法隐蔽，在侦破上存在较大的难度。
清明思念亲人的语句
5．在犯罪后果方面，牵涉面广，且往往伴生其他犯罪。
这表现在以下三个方面：（1）犯罪波及面广，有些案件涉及全国多个省市、多家单位。如周育森为他人虚开增值税专用发票案，周在两年半的时间内，为全国22个省市的566家单位虚开增值税专用发票。（2）具有连锁性。由于刑法第205条规定为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开均可构成本罪，虚开案件往往具有一案引发出多案的效应，如前述所举周育森一案，以该案为源头又发生了10多起案件，仅同在上海一中院审理的相关案件就多达6件7名被告人，其中有的是为周育森介绍需票方；有的是从周处接受虚开的增值税专用发票用以向税务机关抵扣税款；有的则是从周处购后，向他人虚开。（3）在犯罪过程中往往伴随其他违法犯罪活动，如在注册成立公司的过程中虚报注册资本，在申报一般纳税人资格、办理税务登记时向国家机关工作人员行贿，为了逃避法律制裁而销毁会计凭证、账簿等。
三、引发虚开增值税专用发票犯罪的个体及社会因素
虚开增值税专用发票犯罪产生和泛滥的原因是多方面的，其中既有犯罪人个体方面的因素，亦有社会
环境因素，以下结合具体案例对此加以分析：
（一）个体因素：
1．文化程度低给个体带来的不利影响是大部分犯罪分子实施本罪的重要原因。
如前述统计数据显示，在实施本罪的犯罪分子中，初中以下低文化程度者所占比例高达70%，其中又有相当多人是外地来沪的民工。我们首先可以借用美国犯罪学者理查德·克洛华德和劳埃德·奥林在上世纪60年代提出的不同机会理论对此现象加以解释。该理论认为，犯罪是由个人对获得成功的合法机会和非法机会的不同接近程度决定的，当个人由于文化条件差等原因而在谋求成功的合法机会上受阻时，就会以非法手段追求成功，从而导致违法犯罪①。从实施虚开增值税专用发票的低文化人来看，这部分人由于文化程度低，缺乏足够的劳动、经营技能和必要的资金，在城市商业社会中获得成功的合法机会相对较小，而他们同样渴望分享社会物质繁荣的果实，这就促使他们选择从事较易实施的虚开增值税专用发票犯罪活动。例如被告人余建挺虚开增值税专用发票一案，2001年2月，余从广东来到上海，在该市某经济开发区注册成立了一家公司，本想通过从事正当的商贸活动挣钱，但由于经营管理不善，再加上资金不足等问题，公司很快就难以维持，余觉得因为公司倒闭而被迫回乡没有面子，决心要发了财才回家，在听说用虚开增值税发票的方法很容易赚钱后，就利用公司的一般纳税人资格，大量领购增值税专用发票，做起了专门为他人虚开发票的“生意”。在短短半年时间里，余虚
开税额达200多万元，最终被判处有期徒刑9年。其次，低文化人的法制观念淡薄，对国家税收活动的重要性、虚开犯罪的危害性缺乏足够的认识。与抢劫、盗窃等传统型财产犯罪不同，虚开增值税专用发票犯罪在表面上没有直接的被害人，并不属于传统道德观调整的范围，而且不需要以暴力为手段，有些犯罪分子因此以为虚开增值税专用发票并不是犯罪，在实施时没有太多思想顾虑。很多罪犯在庭审时为自己叫屈，认为自己又没有杀人放火，不应该被抓起来判刑。再次，文化程度低又造成在心理方面自我调节能力较差，无法理性地判断利害关系，在抵御犯罪倾
①康树华主编：《犯罪学通论》，北京大学出版社1996年版，第443页。
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实践探索《犯罪研究》2006年第2期向和诱惑方面存在较大缺陷，以致于无法抵制那些看似触手可及的所谓发财机会，在明知实施虚开增值税专用发票犯罪可能遭受重刑的情况下仍进行犯罪。例如，在本文统计的13名广东潮阳籍罪犯中，先后有2人被判死缓、5人被判无期徒刑，如此重刑尚无法震慑后来者涉足犯罪，足见此类犯罪分子在利诱下不计后果的人格缺陷。
2．一部分私有经济从业者缺乏法制意识和纳税观念，在逐利本性的驱使下实施虚开增值税专用发票犯罪。
虚开增值税专用发票犯罪的另一大体是私营企业主和个体工商户，在本文统计分析对象中所占比例达24%。自我国推行社会主义市场经济体制以来，个体经济和私营经济在经济发展中起着日益重要的作用，已经成为我国经济的重要组成部分。但是，私有经济也有其消极一面，为了在激烈的市场竞争中立足以及追逐最大限度的利润，部分私营企业主在经营过程中，不惜采用各种违法犯罪手段来削减成本，实现利润的最大化，而其中最通常的手段之一就是让他人为自己虚开增值税专用发票，然后向税务机关抵扣，从而逃避国家的税费征收和管理，此系在虚开增值税专用发票犯罪者中私营企业主、个体工商户占有较高比例的原因所在。
英语六级分数分配>佳能数码相机说明书3．部分犯罪分子在他人影响、推动下走上了虚开增值税专用发票的犯罪道路。
如前所述，实施本罪的犯罪人具有明显的地域性，即很多犯罪分子是来自于同一地区，这一特征可以由美国犯罪学家萨瑟兰提出的差别交往理论得到解释。在形形的现代化社会里，人与人之间的交往非常广泛，其中有的交往会对人们的生活产生积极作用，而有的则可能使人染上包括违法犯罪在内的不良习惯。基于上述社会背景，萨瑟兰提出了被国际犯罪学界广泛承认的差别交往理论，他认为，犯罪同其他社会行为一样，也是可以从其他人处学习来的，而对犯罪行为的学习途径主要是“差别交往”，即通过与现存的犯罪分子经常的、深入的交往而学到犯罪方法和习惯①。从上海一中院审理的75件案件的情况来看，很多犯罪分子是在看到同乡人通过虚开增值税专用发票的犯罪活动“快速致富”后，产生了犯罪念头，进而又向其他犯罪分子学习犯罪方法，然后到上海实施犯罪；有的则是跟随
月亮星座已经从事虚开发票犯罪的同乡到上海，参加到犯罪之中。例如被告人言洪甫虚开增值税专用发票一案，言原在浙江省海宁市某村务农，他看到同乡胡某从上海回来后忽然暴富，感到十分羡慕，就向胡询问发财密诀，胡直言相告是通过虚开增值税专用发票的途径，并传授了通过虚开发票赚取开票费的具体方法，言遂到上海以虚假出资的手段先后注册成立了两家公司，然后为他人开票。到案发时言洪甫虚开税额达1,000万元，造成国家税款损失872万元，最终被判处无期徒刑。
（二）社会因素：
“如果说罪犯的道德缺陷永远是犯罪的必要条件，那么外部环境便是决定其具体表现的最为经常的原因。”②对于虚开增值税专用发票犯罪同样如此，除了犯罪人的个体因素外，社会转型期间失范现象严重、工商税务管理方面存在漏洞、侦查手段不力等社会因素亦是重要原因，详述如下：
1．社会转型期间金钱至上价值观的盛行及社会失范现象的严重，是产生此类犯罪的一般原因。
同其他新类型的经济犯罪一样，虚开增值税专用发票犯罪的产生有其深刻的社会背景。一方面，市场经济的发展极大地唤醒了人们的重利意识和金钱意识，在很大程度上，金钱已成为人们衡量自我价值是否得到实现的唯一尺度，从而导致整个社会生活中拜金主义、享乐主义、极端利己主义盛行③。而从虚开增值税专用发票犯罪活动来看，其间蕴藏的经济利益是相当大的，对于为他人虚开发票者来说，一般可获取
①［美］路易丝·谢利：《犯罪与现代化》，何秉松译，中信出版社2002年版，第23页。
②［意］加罗法洛：《犯罪学》，耿伟、王新译，中国大百科全书出版社1996年版，第179页。
③吴鹏森编著：《犯罪社会学》，中国审计出版社、中国社会出版社2001年版，第137页。
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《犯罪研究》2006年第2期实践探索票面金额4%左右的开票费，也就是说每虚开100万元的增值税发票，就可获利4万元左右；对于让他人为自己虚开进项发票者来说，则可用以抵扣税款，从理论上讲，每接受100万元虚开的进项发票，即可获得17万元的巨额利润，正是这种巨大的经济利益诱使一批又一批的犯罪分子铤而走险，不惜以身试法，走上了虚开增值税专用发票犯罪的不归路。另一方面，当经济发展本身成为最高目标受到极度重视而把调整人的行为和控制人的奢望摆在次要的地位时，社会就会出现长期的反常状态①。当前我国社会存在严重的失范现象，主要表现在旧的制度在不同程度上失去其权威性，而新的社会运行机制尚不健全，这为虚开增值税发票犯罪活动的蔓延提供了土壤。
2．在公司登记管理、一般纳税人资格的审批上存在较大漏洞，犯罪分子能够较容易地骗取增值税专用发票。
与虚开发票活动可能带来的巨大利益形成鲜明反差的是，实施、完成此种犯罪的难度较低。由于现行税法规定，只有具备一般纳税人资格的经营者才能领购、使用增值税专用发票，因此，虚开犯罪一般均需经过注册成立公司、申报一般纳税人资格这两个环节，而在实践中，对上述两方面的管理均存在相当大的漏洞，这突出地体现在一些经济开发区的做法上。近些年来，在我国掀起了一股开设经济开发区的热潮，很多地方政府为了招商引资、提高财政收入而成立开发区，并在区内实行各种优惠政策，甚至忽视国家有关企业登记注册管理制度，对于申请注册成立企业者提供所谓，使申请者只需缴纳一两千元手续费，即可轻而易举地注册成立具有一般纳税人资格的公司。有些税务管理部门对于具有一般纳税人资格的单位未尽到监管职责，对前来领购增值税专用发票者只看其是否按期纳税，而不管购票数量、经营状况是否正常，造成虚开增值税发票犯罪者只要缴纳少量税款，就能购得大量发票。例如被告人胡强生、郦定良、沈银华、方金荣虚开增值税专用发票一案，胡强生伙同他人从2000年底至2002年8月短短的一年多时间内，在上海市浦东新区、南汇区以及江苏无锡等地的经济开发区，利用当地政府在注册成立公司方面提供的便利，仅通过支付少量手续费，便注册成立了多达7家公司，并全部获得一般纳税人资格，领购了大量增值税专用发票，大肆进行虚开犯罪活动。
3．增值税专用发票制度不够完善，造成某些原本从事合法经营活动的人加入到虚开犯罪之中。
我国现行税法将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，二者之间的税负不平等，在商品流通时会产生利益上的冲突；而且只有前者才能领购、使用增值税专用发票，这就造成在使用发票和税款
抵扣上，人为地制约了纳税人在市场经济条件下的平等竞争。以原材料销售行业为例，买方一般都会要求卖方开具增值税专用发票，用以作为进项发票向税务机关申报抵扣，因此，如果卖方不具备一般纳税人资格而不能开票，就会失去交易的机会，或者只能由其承担增值税而无利可图。这就造成一些增值税小规模纳税人为了能够与增值税一般纳税人平等竞争，千方百计想要得到增值税专用发票，有的人不得不到专门虚开发票者，在双方不存在真实货物交易的情况下让对方为其虚开增值税专用发票，以致触犯刑律。如被告人李阶平虚开增值税专用发票一案，李是从事砂石料买卖的个体工商户，在其向他人出售砂石料的过程中，由于不具备一般纳税人资格，无法满足买方向其提出的开具增值税专用发票的要求，为了顺利开展经营活动，李遂通过他人介绍，到专门从事为他人虚开增值税专用发票的犯罪分子，让他们为其虚开了大量增值税专用发票，最终被判处有期徒刑11年。李的本意并非偷逃国家税款，在主观恶性上显然有别于专门为他人虚开者，但由于法律规定让他人为自己虚开增值税专用发票的行为亦构成犯罪，李同样难免刑事制裁。
4．对此类犯罪的打击力度不够，查处手段欠缺，亦是其泛滥的一个重要原因。
①［美］路易丝·谢利：《犯罪与现代化》，何秉松译，中信出版社2002年版，第20页。
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