课程讲义目录
企业关联交易涉税政策与节税筹划（一）
企业关联交易涉税政策与节税筹划（二）
企业关联交易涉税政策与节税筹划（一）
本课程主要讲解在关联交易的涉税政策及其节税筹划的技巧。课程主要内容包括企业关联交易与特别纳税调整制度、关联申报制度、同期资料管理制度、转让定价方法、转让定价调查及调整、预约定价安排、成本分摊协议、受控外国企业税制、资本弱化税制、一般反避税制度、相应调整及国际磋商、特别纳税调整相关法律责任、其他税收领域的关联交易、关联企业间的节税筹划。本课程主要通过政策解析、疑难问题探讨、典型案例分析、节税方案点评等方式来讲解上述内容。
避税方法一、企业关联交易与特别纳税调整制度
二、关联申报制度描写雨的片段
三、同期资料管理制度
四、转让定价方法
五、转让定价调查及调整
六、预约定价安排
七、成本分摊协议
八、受控外国企业税制
九、资本弱化税制
十、一般反避税制度
十一、相应调整及国际磋商
十二、特别纳税调整相关法律责任
十三、其他税收领域的关联交易
十四、关联企业间的节税筹划
一、企业关联交易与特别纳税调整制度
（一）避税的界定
黑切避税与偷税相比是一个含义更加不明确的范畴，学界、实务界以及相关法律法规都没有给避税进行明确的界定。一般认为，避税是指纳税人通过对经营活动进行违反一般商业目的的安排，从而能够利用税法的不完善之处来规避税法所规定的纳税义务或较高纳税义务的行为。目前，关于避税的最典型的形式就是关联企业的转让定价行为，也就是《税收征收管理法》第三十六条所规定的“企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来……不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的”行为。与偷税的概念结合起来看，避税的本质特征应当是在纳税义务产生之前所进行的能够减轻纳税义务或者避免纳税义务产生的一系列行为。
从上述避税的本质特征可以看出，避税的构成要件包括以下三个：
第一，纳税义务尚未产生。避税必须是在纳税义务产生之前就进行相关的安排，一旦纳税义务产生，纳税人所能做的只能是按照税法的规定履行自己应当履行的义务，任何减轻自己纳税义务的行为（除合法减免税以外），均有可能构成偷税，而不可能属于避税。而在纳税义务产生之前，纳税人无论进行什么行为，均不会构成偷税行为。
第二，通过不为法律所明确禁止的行为对其交易进行安排。无论在纳税义务产生前，还是产生后，
纳税人均不能从事法律所明确禁止的行为，这是法治的一般要求，不需论证。但是，除法律所明确禁止的行为以外，纳税人可以从事任何行为，即“法无禁止均可行”。无论纳税人出于什么目的从事这种行为，也无论纳税人所从事的这种行为多么不可理解，只要不是法律所明确禁止的行为，纳税人都可以实施。
第三，导致纳税义务不产生或者减轻纳税义务。纳税人所从事的行为必须导致纳税义务不产生或者减轻纳税义务，才能属于避税。如果纳税人所从事的行为没有导致上述结果，而是和没有进行上述安排导致相同的纳税义务或者产生了更多的纳税义务，则该行为不能属于避税。
（二）偷税的界定
偷税是比较典型的税收违法行为，但目前学界和实务界并没有形成一个公认的定义。判断偷税的基本依据是《税收征收管理法》第六十三条的规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”从法律的规定可以看出，偷税的本质特征是在纳税义务产生以后，通过各种违法的行为，减轻纳税义务或者拒不履行纳税义务。无论是“伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证”、“在账簿上多列支出或者不列、少列收入”，还是“经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”，这些行为都是违法的行为，虽然行为本身并不能对其本来应当
承担的纳税义务产生影响，但是，它们在事实上可以达到减轻纳税义务甚至不履行纳税义务的结果。因此，偷税的本质特征在于纳税义务产生以后通过违法行为减轻纳税义务。
从偷税的本质特征可以看出偷税具有以下三个构成要件：
第一，纳税义务已经产生。纳税义务已经产生是偷税的第一个构成要件，如果纳税义务尚未产生，无论纳税人采取什么行为都不可能构成偷税。而纳税义务是否产生则应当根据相关法律法规所规定的纳税义务的构成要件是否满足来判断，一旦其符合某税种的构成要件，则其纳税义务就已经产生，其后所采取的各种行为，均不能导致纳税义务不产生。
第二，实施了特定违法行为。纳税义务发生以后，纳税人必须实施了税法所明确规定的特定违法行为，即“伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证”、“在账簿上多列支出或者不列、少列收入”、“经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”。除上述三种行为以外，纳税人实施其他任何行为（无论是合法的，还是非法的）均不能构成偷税。
第三，客观上造成了少缴或者不缴税款的结果。偷税属于结果，必须造成了少缴或者不缴税款的结果才能构成偷税，否则，即使纳税人实施了上述三种违法行为，也只能按其他违法行为来认定，而不能认定为偷税。至于偷税结果何时产生，税法并没有明确规定。但从一般税法理论来看，纳税义务产生以后，纳税人必须在税法规定的期限内进行纳税申报并缴纳税款。在纳税人缴纳税款以后，就完成了
整个纳税行为。如果此时纳税人所缴纳的税款少于根据税法规定所应当缴纳的税款，就应当认定造成了少缴税款的结果。同样，如果在税法规定的纳税期限届满以后，纳税人仍然没有缴纳税款，则应当认定造成了不缴税款的结果。
这里需要强调的是，行为人的主观故意并不是偷税的构成要件，无论行为人出于什么主观目的，只要满足了上述三个构成要件，就构成了偷税行为。这一点，《税收征收管理法》第六十三条在规定偷税行为时并没有指出主观要件，应当视为该法所规定的偷税行为并不需要主观要件。从实际执法来看，主观是纳税人的内心活动，很难判断。如果规定了主观要件，纳税人往往会出各种理由来否认自己具有故意或者过失，这样，该要件实际上反而成了偷税人的“保护伞”。另外，从《税收征收管理法》第六十三条所规定的三种行为来看，一般都是纳税人故意所为，过失所为的比较少，因此，为了维护整体正义而牺牲个别正义也是可以允许的。
（三）偷税与避税的联系与区别
偷税与避税的联系包括以下两个方面：
第一，实施不符合一般经营原则的行为。无论是偷税，还是避税，都必须通过实施一定的行为来完成，而该行为往往不符合一般的经营原则，即如果排除税收因素，具有正常理性的人都会认为纳税
人的行为不正常。如果纳税人根据正常的市场交易规则和法律的规定来安排自己的行为，即使造成了减轻税收负担的结果，也不属于偷税或者避税。
第二，造成减轻税收负担的结果。无论是偷税，还是避税，都要造成减轻税收负担的结果，即实际所缴纳的税款少于没有进行相关的安排之前所应当缴纳的税款。如果没有达到这一结果，则不能构成偷税和避税行为。（从理论上来讲，可以认为构成不成功的偷税和避税行为，但在实定法和实际执法中没有这个概念）
偷税与避税的区别包括以下三个方面：
第一，实施行为的合法性不同。为实现偷税目的所进行的行为必须是税法所明确禁止的三种行为，除此以外的任何行为，无论是合法的还是非法的均不能构成偷税。而为实现避税目的所进行的行为必须是非法律所明确禁止的行为，这里的“法律”并不限于税法，包括所有的法律。简单地说，为达偷税目的的行为是特定的违法行为，而为达到避税目的行为是不特定的不违法行为（包括合法行为，但不限于合法行为）。
第二，实施行为的时间点不同。为实现偷税目的所实施的行为必须是在纳税义务产生以后实施，而为实现避税目的所实施的行为必须是在纳税义务产生之前实施。在纳税义务产生之前有可能通过不违法的行为减轻税收负担，但是在纳税义务产生以后，除合法减免税以外，不可能通过不违法的行为减轻
税收负担。
第三，法律责任不同。正因为偷税和避税行为具有上述不同，因此，其危害性也存在较大差异。偷税行为危害性大，避税行为危害性相对小。对于偷税行为，除追缴税款以外，还应当加收滞纳金，同时还应当进行处罚（一般为），情节严重构成犯罪的，还要追究刑事责任。而对于避税行为，一般仅调整应纳税额，并不加收滞纳金，更不能进行处罚，也不可能追究刑事责任。因为纳税人所从事的行为是不违法的，如果对纳税人不违法的行为进行处罚，就违反了“罪刑法定”和“处罚法定”的基本原则。
（四）特别纳税调整制度的内容
特别纳税调整，也被称为反避税。特别纳税调整是针对“一般纳税调整”而言的，是税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税收调整，包括针对纳税人转让定价、资本弱化、受控外国公司及其他避税情形而进行的税收调整。更通俗地讲，一般纳税调整是基于企业的日常经营，而特别纳税调整则是基于企业存在关联交易，违背独立交易原则的“特别情况”。与我们常说的“反避税”比较而言，他们在本质上是一样的，只是“反避税”是一个通俗化、中国化的说法，而“特别纳税调整”则是一个专业化、国际化的说法。独立交易原则是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。即完全独立的无关联关系的企业或者个人，依据市场条件下所采用的计价标准或者价格来处理其相互之间的收入和费用分配的原则。
特别纳税调整制度的内容包括税务机关对企业的转让定价、预约定价安排、成本分摊协议、受控外国企业、资本弱化以及一般反避税等特别纳税调整事项的管理。
转让定价管理是指税务机关按照《企业所得税法》第六章和《税收征收管理法》第三十六条的有关规定，对企业与其关联方之间的业务往来（以下简称关联交易）是否符合独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。
预约定价安排管理是指税务机关按照《企业所得税法》第四十二条和《税收征收管理法实施细则》第五十三条的规定，对企业提出的未来年度关联交易的定价原则和计算方法进行审核评估，并与企业协商达成预约定价安排等工作的总称。
成本分摊协议管理是指税务机关按照《企业所得税法》第四十一条第二款的规定，对企业与其关联方签署的成本分摊协议是否符合独立交易原则进行审核评估和调查调整等工作的总称。
受控外国企业管理是指税务机关按照《企业所得税法》第四十五条的规定，对受控外国企业不作利润分配或减少分配进行审核评估和调查，并对归属于中国居民企业所得进行调整等工作的总称。
资本弱化管理是指税务机关按照《企业所得税法》第四十六条的规定，对企业接受关联方债权性
投资与企业接受的权益性投资的比例是否符合规定比例或独立交易原则进行审核评估和调查调整等工
作的总称。
一般反避税管理是指税务机关按照《企业所得税法》第四十七条的规定，对企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或所得额进行审核评估和调查调整等工作的总称。
（五）《特别纳税调整实施办法（试行）》的主体适用范围
2009年1月8日，国家税务总局颁布了《特别纳税调整实施办法（试行）》，第一条规定：“为了规范特别纳税调整管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称所得税法）、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称所得税法实施条例）、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称征管法实施细则）以及我国政府与有关国家（地区）政府签署的避免双重征税协定（安排）（以下简称税收协定）的有关规定，制定本办法。”
从主体来看，特别纳税调整仅适用于应当缴纳企业所得税的主体，不适用于不缴纳企业所得税、仅缴纳个人所得税的主体。具体来讲，特别纳税调整适用于以下情况：①应当缴纳企业所得税的主体之间发生的避税行为；②应当缴纳企业所得税的主体与不应当缴纳企业所得税的主体之间发生的避税行为。特别纳税调整不适用于不应当缴纳企业所得税的主体之间所发生的避税行为。
由此可见，个人独资企业、合伙企业、个体工商户以及个人之间所发生的避税行为不适用《特别纳税调整实施办法（试行）》。从事避税行为的一方必须是应当缴纳企业所得税的企业以及其他取得收入的组织。
985是哪39所大学（六）《特别纳税调整实施办法（试行）》的税种适用范围网王之吾名龙葵
从税种来看，《特别纳税调整实施办法（试行）》仅仅适用于企业所得税的反避税，不适用于其他税种的反避税。
需要讨论的问题是，如果税务机关依据《特别纳税调整实施办法（试行）》的规定对纳税人某项交易的价格进行了调整，纳税人是否还需要就增值税或者营业税的计税依据进行调整。对此，国家税务总局尚未给出明确的意见，根据法律解释的一般原则，应当认为不需要进行调整。当然，这就容易造成不同税种的计税依据不同。也就是说，同样一个交易行为，在增值税或者营业税中，是按照A价格来计算的，但在企业所得税中，则有可能按照B价格来计算。
其他税种中也有关于反避税的特别规定，税务机关可以根据各个税法的具体规定来进行反避税工作。目前，有六个税种规定了反避税制度。《增值税暂行条例》第七条规定：“纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。”《营业税暂行条例》第七条规定：“纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税
务机关核定其营业额。”《消费税暂行条例》第十条规定：“纳税人应税消费品的计税价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其计税价格。”《车辆购置税暂行条例》第七条规定：“国家税务总局参照应税车辆市场平均交易价格，规定不同类型应税车辆的最低计税价格。纳税人购买自用或者进口自用应税车辆，申报的计税价格低于同类型应税车辆的最低计税价格，又无正当理由的，按照最低计税价格征收车辆购置税。”《土地增值税暂行条例》第九条规定：“纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：（一）隐瞒、虚报房地产成交价格的；（二）提供扣除项目金额不实的；（三）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。”《契税暂行条例》第四条规定：“契税的计税依据：（一）国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格；（二）土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定；（三）土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格的差额。前款成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。”
（七）特别纳税调整中的保密制度
税务机关及其工作人员应依据《国家税务总局关于纳税人涉税保密信息管理暂行办法》（国税发
[2008]93号）等有关保密的规定保管、使用企业提供的信息资料。
写保护环境的作文纳税人涉税保密信息，是指税务机关在税收征收管理工作中依法制作或者采集的，以一定形式记录、保存的涉及到纳税人商业秘密和个人隐私的信息。主要包括纳税人的技术信息、经营信息和纳税人、主要投资人以及经营者不愿公开的个人事项。纳税人的税收违法行为信息不属于保密信息范围。
对于纳税人的涉税保密信息，税务机关和税务人员应依法为其保密。除下列情形外，不得向外部门、社会公众或个人提供：①按照法律、法规的规定应予公布的信息；②法定第三方依法查询的信息；
③纳税人自身查询的信息；④经纳税人同意公开的信息。
根据法律、法规的要求和履行职责的需要，税务机关可以披露纳税人的有关涉税信息，主要包括：根据纳税人信息汇总的行业性、区域性等综合涉税信息、税收核算分析数据、纳税信用等级以及定期定额户的定额等信息。
二、关联申报制度
（一）什么是关联关系
关于企业的关联关系，《企业所得税法实施条例》、《税收征收管理法实施细则》以及《特别纳税调整实施办法（试行）》都进行了界定。
1.《企业所得税法实施条例》第一百零九条对关联关系的界定
关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：①在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；②直接或者间接地同为第三者控制；③在利益上具有相关联的其他关系。
关联方从主体的角度来看，包括一切法律主体，如应当缴纳企业所得税的具有法人资格的公司、不应当缴纳企业所得税仅缴纳个人所得税的个人独资企业、合伙企业，其他组织（如行政机关、事业单位等），个体户、个人等。不具有独立法律人格的企业的分支机构以及内设部门不能成为关联方。
2.《税收征收管理法实施细则》第五十一条对关联关系的界定
关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：①在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；②直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；③在利益上具有相关联的其他关系。
3.《特别纳税调整实施办法（试行）》第九条对关联关系的界定
关联关系，主要是指企业与其他企业、组织或个人具有下列之一关系：①一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。②一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。③一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。④一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。⑤一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。⑥一方的购买或销售活动主要由另一方控制。⑦一方接受或提供劳务主要由另一方控制。⑧一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到上述第①项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及家族、亲属关系等。
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