【IFRS要闻】新冠疫情下对政府补助的探讨
为了应对新冠疫情全球⼤爆发的局⾯，世界各国政府正在采取措施，帮助企业度过难关。政府补助有多种形式，例如低于市场利率的贷款、短期⼯作补贴、救济基⾦、所得税抵免等。
虽然很多形式的政府援助应根据下列定义⽽采⽤IAS 20“政府补助的会计和政府援助的披露”进⾏核算，但其它形式的政府援助应按照其它准则进⾏核算，例如IAS 12“所得税”。
政府补助的定义
政府补助，指政府通过向主体转移资源、以换取主体在过去或未来按照某种条件进⾏有关经营活动的援助。这种援助不包括那些⽆法合理作价的政府援助，也不包括与主体正常交易⽆法分清的、与政府间的交易(IAS 20.3)。
因此，各企业需要评估它们正在接受的任何政府援助的经济实质，以确定适当的会计处理⽅式。需要考虑的指标包括：
税收激励的⾦额与应纳税利润或税收负债⽆关
⽀出必须发⽣在特定的活动或资产上，与经营活动相关的税收激励可能附加其它实质性的条件
在本⽂中，我们将更深⼊地讨论在确定适当的会计处理⽅式之前，需要考虑的四个关键问题：
政府援助是否在IAS 20或其它准则的范畴内?
如何正确地确认和计量？
是在正确的期间内确认的吗？
如何在财务报表中列报政府援助？
IAS 20或其它准则？
在应⽤IAS 20中关于政府补助的定义时，企业需要考虑该定义的范畴是什么，其它形式的援助有哪些。
与经济环境有关的补助可能包括：
⼯资补贴
⼯资薪⾦相关负债的免除，例如未付员⼯所得税的代扣额
直接现⾦补助
政府以低于市场利率提供的融资(IAS 20.10A)
可免除贷款
租⾦援助
下列刺激措施可能不是政府补助：
延期⽀付税款和退税
所得税法规变更
为了帮助企业确定某种特殊形式的政府援助是否属于IAS 20或IAS 12的范畴，IAS 20指出“提供给主体的下列政府援助：在确定应税利润或应税损失时提供的利益，或在所得税负债的基础上加以确定或限制的利益。这些利益的例⼦包括所得税免税期、投资税款减免、加速折旧和降低所得税率等”不属于IAS 20的范畴(IAS 20.2 (b))。
只有当授予⼈是政府主体时，交易⽅可归类为政府补助。政府拟议为承租⼈提供某些形式的政府补贴，包括⼟地税减免或退税，可能由政府机构指⽰，也可能不由政府机构指⽰。如果政府机构为个⼈承租⼈（如租⾦减免）提供财政援助（如退还⼟地税），则可以合理地得出结论认为该补助是政府提供的，因此属于IAS 20的范畴。
疫情补助金将此与直接⽤于承租⼈的利益进⾏对⽐，例如出租⼈⾃⾏决定直接向承租⼈提供援助。这是否属于IAS 20的范畴？我们对这种情况的看法是，这些利益来⾃于与出租⼈的关系，⽽不是政府补助。在这种情况下，除⾮采⽤IASB最近发布的实务简化处理规定，否则可能适⽤租赁变更会计处理规定。[i]
如何正确地确认和计量？
以前没有收到过政府补助的企业，可能需要就收到的援助以及援助如何反映在企业财务报表中制定会计政策。在某些情况下，可能需要管理⼈员做出重⼤判断，以确定哪项会计准则最能反映报告企业所收到援助的经济实质。
如果获得政府补助，⼀般在下列条件得到合理验证后确认该补助：a.主体将满⾜附加条件；b.主体能够收到补助。(IAS 20.7)
在许多情况下，报告企业在确认政府提供的经济援助之前，将不需要等待政府机构的正式确认。
接收补助的⽅式，不影响补助的会计处理⽅式（例如，如果补贴是现⾦形式的，或通过减少对政府的负债形式的，会计处理⽅式不受影响）。此外，补助的会计处理⽅式应与该补助拟补偿的费⽤或成本的确认⽅式⼀致。因此，必须确定政府提供的新冠疫情援助的性质和主要⽬标，⽽不是其法律形式。
的会计处理⽅式应与该补助拟补偿的费⽤或成本的确认⽅式⼀致。因此，必须确定政府提供的新冠疫
情援助的性质和主要⽬标，⽽不是其法律形式。
⼀般来说，对价的公允价值是可以直接观察到的，例如收到的现⾦。对于其它形式的补贴，可能需要利⽤可观察的输⼊值，来计算所给予利益的公允价值。对于以低于市场利率提供的融资，政府补助的公允价值是根据没有政府补助时债务的相对公允价值来确定的。
政府补助的计量，取决于补助的性质和企业的会计政策。例如，与资产相关的补助或与收益相关的补助。请参阅以下的列报选择。
是否在正确的期间内确认？
适⽤IAS 20.12：“政府补助应在企业将其拟补偿的相关成本确认为费⽤的期间内，系统地计⼊损益。”
当符合条件时，该收益计⼊损益中，例如对于补贴⼯资，其条件可能是⼯资对应的服务期。应注意将收到的补助应当与提供经济援助的政府机构的要求相⼀致（即收到的⼯资补贴现⾦不应⽤于任何其它成本，但是特别允许的除外）。如果政府补助以建设成本补贴的形式提供，那么所获得的财政⽀持可能与建设期有关。
在核算⾦融机构向建筑公司发放的贷款时，如果由政府为该笔贷款作信⽤担保，则财务报表需要评估在没有担保的情况下，是否会由于该企业遇到财务困难或该企业迅速从⽬前状况中恢复的能⼒⽽导致
的不确定性，进⽽永远不会发放贷款。如果存在这种情况，那么补贴应作为利息调整在贷款期间进⾏分摊。
或者，其他⼈可能认为，由于该笔贷款是为了补偿因收⼊⽔平⼤幅下降⽽造成的现⾦短缺，或补偿另⼀种成本或费⽤，因此可以合理地⽴即在损益中确认。在做出最后决定之前，应仔细评估所有事实和情况。
政府援助应如何在财务报表中列报？
政府补助的列报取决于它是与收益相关还是与资产相关。虽然政府补助以收益形式更为常见，但企业有可能获得与采购、获取或建造资产有关的补助。
与收益相关的补助
与收益相关的补助必须作为损益的⼀部分单独列报，或列在“其它收⼊”等总科⽬下。或者，在报告相关费⽤时予以扣除（IAS 20.29）。
请注意，补助不是收⼊，不应作为收⼊列报，即使它们可能导致收⼊的直接下降。
因此，对于各企业如何在损益表上列报补助，需要制定相应的政策。
如果补助有预测价值，我们倾向于将其在损益中单独列⽰，⽽⾮抵销相关费⽤。以这种⽅式列报费⽤⽽不作抵销，反映了新冠疫情爆发的独特性，及其对所述报告期间财务业绩的影响。
对于任何需要单独披露的收⼊或⽀出项⽬，通常需要披露补助的影响。
与资产相关的补助
对于与资产相关的补助，IAS 20.12（如上所述）和以下各段相关内容规定了下列处理⽅式：a. 减少所取得资产的账⾯价值；或b.确认为递延收益，并按所购置资产的使⽤寿命进⾏系统性摊销。
虽然这可能不像与收益相关的补助那样常见，但我们看到⼀些国家政府增加了拨款，⽤于购买呼吸机和其它呼吸⽀持设备，以应对新冠疫情的传播。
第⼀种核算⽅式使⽤的是较为简单的会计核算⽅法，⽽第⼆种则清楚地显⽰了所获取资产的相对利益和历史成本。两种列报⽅式都是合适的，但⽅法b)通常更可取。
损益影响以与收益相关的补助⼀致的⽅式列报。
政府补助⽰例
RetailCo因客流量减少受到了严重的负⾯影响，并于2020年3⽉15⽇关闭了店铺。2020年6⽉30⽇，经济和监管环境发⽣了变化，RetailCo希望重新开业，但由于很长⼀段时间没有现⾦流⼊，导致营运资⾦不⾜，⽆法履⾏租赁义务。
RetailCo从政府获得⼀笔CU1,000的为期两年的⽆息贷款，以RetailCo的资产作担保，并在贷款期限结束时全部偿还。RetailCo已经确定，在⼀项公平交易中，交易对⽅将要求以每年10%的单利⽀付利息。因此，债务的公允价值即为债务的净现值：
补助的公允价值在收到补助时或在贷款期限内确认为收益（以适当者为准）。_______________________
注释：
[i] 在发布本⽂时，IASB已发布关于租⾦优惠采取实务简化处理的规定：(i)⽆需评估租⾦优惠是否为⼀项租赁变更；
(ii)适⽤IFRS 16关于可变租赁付款额的指引。
更多相关的详细信息，请参阅致同国际发布的2020年第4期IFRS提⽰。
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