广告费和业务宣传费税前扣除风险
广告费和业务宣传费税前扣除风险
广告费是指企业通过一定媒介和形式直接或者间接地介绍自己所推销的商品或所提供的服务，激发消费者对其产品或劳务的购买欲望，以达到促销的目的，而支付给广告经营者、发布者的费用。
业务宣传费是指企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过广告发布者传播的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。
两者的区别主要在于是否通过特定渠道进行发布：广告有多重形式，包括媒体广告，还包括户外广告、店堂广告、印刷品广告以及临时性广告等；业务宣传费指企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过媒体传播的广告性支出，例如，开业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。在实务工作中，业务宣传可能存在多种方式，应根据发生支出的属性判断是否为宣传费。例如，公众通过扫码关注后，企业向其发放现金红包，从本质上来看是企业宣传的方式之一，也应当作为业务宣传费，按限额在税前扣除；再如，企业向客户赠印有标识的礼品，确认视同销售收人，同时作为业务宣传费在企业所得税前扣除。
《企业所得税法实施条例》和《财政部 国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税［2012］48号）对广告费与业务宣传费均规定实行合并扣除。
（一）广宣费税前扣除的相关规定
1．《企业所得税法实施条例》第四十四条规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
2．《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号公告）规定：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60％计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计人企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
3．《财政部 税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税［2017］41号）规定：
（1）对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业
务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
（注意：化妆品制造业和销售业均适用，医药和饮料仅适用制造业，医药销售、饮料销售不包括在内，而且饮料中不包括酒类。）
（2）对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称“分摊协议”）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。
（注意：归集扣除一方的扣除限额中不包括关联企业归集过来的广宣费，归集扣除一方的扣除限额＝计算税前扣除限额＋按规定归集至本企业扣除额。即接受归集扣除广告费和业务宣传费的关联企业，其接受扣除的费用不占用本企业的扣除限额，本企业可扣除的广告费和业务宣传费，除按规定比例计算的限额外，还可以将关联企业未扣除而归集来的广告费和业务宣传费在本企业扣除。）
（3）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
（注意：酒类企业的烟草广告费和业务宣传费支出可以扣除，按原则性规定执行，烟草企业的非烟草类的广告费和业务宣传费支出可以税前扣除。）广告费税前扣除标准
（二）广宣费税前扣除需要注意的问题
1．扣除基数即销售（营业）收入的确认。A100000“中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）”填报说明：第1行“营业收入”：填报纳税人主要经营业务和其他经营业务取得的收入总额。本行根据“主营业务收入”和“其他业务收人”的数额填报。
《关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》（国税函［2009］202号）第一条规定：企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售（营业）收入额。
《国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法＞的通知》（国税发［2009］31号）第六条规定，企业通过正式签订“房地产销售合同”或“房地产预售合同”所取得的收入，应确认为销售收入的实现。
因此，企业正常生产经营期间发生的广告费和业务宣传费当期扣除基数＝销售（营业）收入＋视同销售（营业）收入＋（房地产开发企业销售未完工产品的收入-销售未完工产品转完工产品确认的销售收入）。
2．费用发生年度超出扣除限额部分可结转下年扣除。企业当年实际发生的符合条件的广告宣传费支出，按照《企业所得税法实施条例》和财税［2017］41号文规定的扣除基数和比例计算扣除后，仍有余额不能在当年扣除的，准予结转下一年度继续扣除，但仍须符合规定的扣除基数和比例标准。
3．企业将货物、资产、劳务用于广告时，进行视同销售纳税调整后，对应支出的会计处理与税收规定有差异需纳税调整金额的填报。《关于修订企业所得税年度纳税申报表有关问题的公告》（国家税务总局公告2019年第41号）修改了“纳税调整项目明细表”（A105000）“二、扣除类调整项目-（十七）其他”（第30行）的填写说明，在原有的“填报其他因会计处理与税收规定有差异需纳税调整的扣除类项目金额”基础上，增加了“企业将货物、资产、劳务用于捐赠、广告等用途时，进行视同销售纳税调整后，对应支出的会计处理与税收规定有差异需纳税调整的金额填报在本行”的表述。
申报表修改前自产产品用于捐赠、广告等税前扣除金额是按照会计核算金额确定的，收入一般是按市场公允价值确定的，企业需要就视同销售收入和视同销售成本的差额计入应纳税所得额，这对企业不公平。修改申报表后，企业可以将因视同销售而调增的金额填人第30行进行调减，消除了不公平税负。这个变化使企业可以无额外税收负担地用自产产品开展营销活动，这无疑将提高企业的经营效率和经济活力。
（三）案例
【案例1】A企业和B企业是关联企业。A企业和B企业签订了分摊协议，约定B企业在2020年发生的广告费和业务宣传费的30％，归集至A企业扣除。假设；2020年B企业销售收入为2000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为400万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15％。2020年，A企业销售收入为5000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为800万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15％。
【解析】
1．B企业：
（1）2020年广告费和业务宣传费的税前扣除限额为2000x15％＝300（万元），当年实际发生广告费和业务宣传费为400万元，超过当年准予扣除的限额，当年准予扣除额为300万元。
（2）协议归集至A企业扣除＝400x30％＝120（万元），没有超过扣除限额，可全额分摊至A企业扣除。
（3）则2020年度在本企业扣除的广告费和业务宣传费为：300-120＝180（万元）。
（4）结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为400-300＝100（万元）。
2．A企业：
（1）2020年广告费和业务宣传费的税前扣除限额为5000x15％＝750（万元），当年实际发生广告费和业务宣传费为800万元，大于限额，当年允许扣除750万元。
代（2）B企业当年分摊来的广告费和业务宣传费为120万元，则A企业本年度实际扣除的广告费和业务宣传费为750＋120＝870（万元）。
（3）结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为800-750＝50（万元）。
【案例2】A公司属于医药生产企业，其生产出来的药品主要通过关联企业B公司（医药经销企业）销售，但由A公司统一进行生产药品的广告业务宣传。双方签订了广告费和业务宣传费分摊协议，约定A公司发生的广告费和业务宣传费的50％分摊至B公司。2020年A公司销售额合计4000万元，发生的广告费和业务宣传费1000万元；B公司销售额合计3000万元，发生的产品广告费和业务宣传费500万元（不含A公司分摊部分）。2020年度，A、B两公司可税前扣除的广告业务宣传费金额各为多少万元？
【解析】
1．A公司：
（1）A公司属于医药生产企业，发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30％的部分，准予扣除。因此，A公司可税前扣除的广告费和业务宣传费限额为4000x30％＝1200（万元）；实际发生额1000万元，没有超过扣除限额。当年准予扣除额为1000万元。
（2）约定分摊至B公司为发生额的50％＝1000x50％＝500（万元），没有超过扣除限额，可全额分摊至B企业扣除。
（3）则A公司2020年度税前扣除额＝1000-500＝500（万元）。
2．B公司：
（1）B公司属于医药销售企业，广告和业务宣传费不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除，则可扣除的广告费和业务宣传费限额为3.000x15％＝450（万元）。实际发生500万元，大于限额，本公司准予税前扣除450万元。
（2）A公司当年分摊过来的广告费和业务宣传费为500万元，则B公司本年度实际扣除的广告费和业务宣传费为500＋450＝950（万元）。
（3）结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为500-450＝50（万元）。
【案例3】某企业2019年为筹建期，2019年发生筹办费200万元，其中，广告费和业务宣传费60万元。企业筹办费全部计人管理费用，企业所得税税率25％，不考虑其他事项。2020年开始生产经营，取得营业收入5000万元，发生广告费和业务宣传费800万元。
【解析】
1.2019年，根据国家税务总局公告2012年第15号公告规定，广告费和业务宣传费可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
2．《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函［2009］98号）第九条规定，关于开（筹）办费的处理：企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
根据上述规定，对于筹办费，该企业可以选择在2020年一次税前扣除，也可以选择按照长期待摊费用处理，在不少于3年的时间内税前扣除。假设选择一次性扣除，则2020年税前扣除的开办费中包含广告费和业务宣传费60万元。假设选择在3年的时间内税前扣除，则2020年税前扣除的开办费中包含广告费和业务宣传费20万元。
2020年营业收入5000万元，广告费和业务宣传费税前扣除额＝5000x15％＝750（万元），实际发生800万元，超过限额标准，则按限额750万元扣除，2020年广告费和业务宣传费调增金额＝800-750＝50

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