关于服装制造企业编制BOM的思考
关于服装制造企业编制ＢＯＭ的思考
BOM（Bill of Material）即物料清单，经常被用于计划采购数量、控制生产领料数量，这是ＢＯＭ的本来涵义。但实践中还经常将ＢＯＭ扩展到作为测算生产成本，甚至作为产品定价的重要依据，这时的口径除了物料，还包括人工、费用等生产成本，可以视为计划成本清单或标准成本清单。公司上周指示财务部会同工艺部、生产部重新拟定ＢＯＭ编制规则。从公司过去编制的ＢＯＭ格式和内容来看，也不是物料清单的概念，而是在其本来涵义的基础上扩展而来的计划成本清单或标准成本清单的范筹。
拟订ＢＯＭ编制规则过程中要解决的首要问题就是确定ＢＯＭ的口径。根据ＢＯＭ的本义，其口径是生产该产品的物料成本。作为计划成本清单，其口径是产品的制造成本。什么是制造成本？站在销售端笼统地往后看，制造成本是指销售毛利为零的产品售价。产品销售净收入首先应覆盖制造成本，剩余部分即为销售毛利。毛利弥补研发、仓储、销售、管理过程中发生的费用之后的余额才构成公司利润。因此，制造成本的口径具体包括从购入原材料至产品完工入库前所有与产品制造相关的成本，但不包括产品投产前的研发费用、成品完工入库之后的仓储费用以及销售过程中发生的销售费用，也不包括公司管理部门在管理过程中发生管理费用。
研发费用为什么没有列入制造成本？首先，国家财税法规规定研发费用是管理费用一个专门的子项。其次，研发费用对于生产环节来说属于完全不可控制费用，如果将研发费用列入制造成本，会造成研发投入大但产量却很低的产品出现天价成本，这是ＢＯＭ作为计划成本清单无法计划的。再次，制造成本用来衡量一家工厂的生产管理能力和成本控制能力，越低越好；研发费用却是用于衡量一家公司的创新能力，费用越高说明创新投入越大。研发费用、制造成本两个反向指标如果混在一起就会使得两个指标均无意义。
确定ＢＯＭ的总体定位后就需要对其具体构成和参数进行一一列举和界定。毫无疑问，制造成本包括材料、人工和费用三大项目。由于产品的市场售价为含税价，为保证制造成本与产品售价的口径相符，并满足“当产品售价等于产品制造成本时，销售毛利为零”这一标准，制造成本也应当为含税成本。否则按成本销售时会出现税金上的损失。这样ＢＯＭ的口径除了材料、人工和费用三项之外还得再加一项税金。
材料是ＢＯＭ中的重要项目，占服装产品制造成本的比例通常在50左右%。单件用量是材料项目测算准确与否的重要指标。编制部门在填写该项目时要注意生产一件产品的“单件用量”与生产一批产品的“平均单件用量”的区别。比如生产一件抱被耗用0.8米面料，但生产10
件未必需要8米面料。面料的幅宽是影响单件用量与平均单件用量出现差异的重要因素。假设生产一件抱被如果使用1.5米幅宽的面料需要0.8米，生产10件可能只需要6米，平均单件用量为0.6米；如果使用1.3米幅宽的面料，0.8米的单件用量不变，生产10件可能就得要7米，平均单件用量变为0.7米。因此在填写单件用量指标时应严格界定面料的规格（幅宽）。除了幅宽的原因，裁床的唛架对“单件用量”也有重要影响。同样幅宽和长度的面料，不同的唛架所能生产的成品数量也可能会有差异，但均应按“平均单件用量”的计算方法来填写单件用量。另外要注意我们所有的物料均统一规定了一个3%的损耗，在确定“单件用量”时也应统筹加以考虑。
人工在ＢＯＭ中的重要性不亚于材料，其弹性和复杂性甚至还高于材料。服装制造企业作为劳动密集型企业，管理水平的高低主要体现在人工成本的控制上，其工资一般实行计件工资制，但计件工资又不是人工成本的全部。生产车间除了生产线上的工人实行计件工资制，还有一部分辅助工人和车间管理人员（生产办、物控、ＩＥ等）仍实行计时工资制。而且计件工人也有底薪、加班费、伙食费、福利费、社保费等非计件性质的工资。会计上一般将直接参与产品生产的生产线工人的人工成本称为直接人工，ＢＯＭ中的“人工”项目即可与之对应，包括计件工人的计件工资与非计件工资。
会计上将辅助工人和车间管理人员的人工成本连同厂房租金、设备折旧、水电费等则称为制造费用，ＢＯＭ中的“费用”项目可与之对应。这样就将会计核算与ＢＯＭ编制实现了互联互通，为以后的成本核算、控制与分析考核奠定了基础。
计件人员的计件工资相对容易测算，生产部ＩＥ对生产产品的每个工序都核定了一个计件单价，生产产品所有工序的计件单价之和即构成了单位产品的计件工资。ＩＥ人员在填列ＢＯＭ的计件工资项目时应注意不能遗漏了工序。计件人员的非计件工资测算相对比较主观。经生产部、工艺部与财务部共讨论，1月份出台《ＢＯＭ编制手册》对该部分非计件工资规定按计件工资的0.8倍确定。试行一个月来，工艺部发现很多产品按新手册计算的成本与原方案计算出来的ＢＯＭ相比成本有较大幅度的提升，建议对“0.8”的系数重新评估或调整。我们出2018年5—7月份生产部、质量部人员的工资按照计件人员的计件件工资、计件人员的非计件工资、非计件人员工资进行汇总分析如下表。
 计件人员工资
非计件人员工资
占计件工资比
生产人员工资合计
2018年
 计件工资
非计件工资
占计件工资比
合计
5月份
 1,299,386.10
 603,675.41
 0.46
 1,903,061.51
 240,354.35
 0.18
 2,143,415.86
6月份
 1,149,532.45
 573,343.68
 0.50
 1,722,876.13
 221,824.14
 0.19
 1,944,700.27
7月份
 1,042,085.32
 596,290.55
 0.57
 1,638,375.87
 223,568.51
 0.21
 1,861,944.38
合计
 3,491,003.87
1,773,309.64
 0.51
考编制
 5,264,313.51
 685,747.00
 0.20
 5,950,060.51
这三个月计件工人在工资表中的非计件工资（工资表中的底薪、奖金和加班费项目）占计件工资的平均比例为51%，但未包含福利费（伙食费、节日费）、年终双薪和社保。按福利费占月工资总额的5%测算、年终双薪占8%测算，非计件工资占计件工资的比例为（1＋51%）×（1＋5%＋8%）－1＝70.6%。
如果再考虑社保因素，假设社保按每月实发工资20%的比例和参保率50%，则非计件工资占计件工资的比例为（1＋51%）×（1＋5%＋8%＋20%×50%）－1＝85.7%。
如果参保率为100%，则变为（1＋51%）×（1＋5%＋8%＋20%）－1＝100.8%。
在现行薪酬政策情况下，不考虑社保的非计件人工成本占计件工资的比例为71%，新手册规定的80%系数偏高9%（80%－70.6%）；考虑50%的社保参保率，则新手册80%的系数偏低5.7%（85.7%－80%）；参保率为100%时，按新手册测算的非计件工资存在20.8%（100.8%－80%）的缺口。
算完了“人工”就应算“费用”。如前所述，费用是指辅助工人和车间管理人员等非计件人员的人工成本以及厂房租金、设备折旧维修、水电费等。一般来说，服装制造企业的该项费用
与直接生产工人的人数呈线性相关关系，人工项目的成本越高，费用项目的成本也越高。因此我们同样可以基于计件工资来估算费用，新手册即是按照计件工资的0.6倍来估算。仍参照上表，2018年5—7月非计件人员工资表中的工资占计件人员计件工资的平均比例为20%，也未包含福利费（伙食费、节日费）、年终双薪和社保。按福利费占每月工资的5%、年终双薪8%、社保费率20%（参保率50%）测算，非计件人员的人工成本占计件人员计件工资的比例为（1＋20%）×（1＋5%＋8%＋20%×50%）－1＝47.6%。再看设备折旧维修及租金、水电费。当前车间的租金管理费每月约8万元，按照水电费每月3万元、设备折旧维修4万元计算，三项合计15万元，约占月平均计件工资的13%，全部费用占计件工资比例约为60.6%（47.6%＋13%），与新手册中的60%相当。
最后是税金项目。税金是什么税金？是指产品销售的销项税吗？显然不是。吊牌价、零售价、出货价、成本价有很大差异，对应的销项税也有很大差异，不是一个确切的数值。前文已述，制造成本应为含税成本，但ＢＯＭ中只有材料有进项税金可以抵扣销项税（公司采购的材料绝大部分都可开具16%的专票），人工和费用项目均没有进项税金。ＢＯＭ中的税金就是为没有进项税的人工和费用项目额外测算出一个进项税用于抵扣销项税，以满足“当产品售价等于产品制造成本时，销售毛利为零”的标准。产品销项税率为16%，税金计
算系数自然也应为16%。由于材料项目为含税价，只能以人工与费用之和作为税金的计算基数。如果需要以材料、人工与费用三者之和作为计算基数，按照人工与费用占三者之和的比例约为50%，那么计算税金的系数应当16%×50%＝8%，稍高于新手册中7%的比率。
综上所述，新手册对ＢＯＭ的各个组成项目的界定与本文基本吻合，计件人员的非计件工资项目在公司现行薪酬政策下测算偏高，费用与税金项目则基本合适。考虑到国家社保政策逐步收紧的趋势，新手册中的相关比率参数可继续执行，暂不调整。（邱华斌）　

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