复式记账符号新论
——从“Per/A”到“收/付”
内容摘要：在1494年出版的“现代会计之父”卢卡·帕乔利的《簿记论》中，复式记账符号是一对拉丁词汇“Per/A”，而不是至今通行已近500年的“借/贷”。“Per/A”被选作复式记账符号是记录经济交易的内在需求，更有其语义基础：即在“Per/A”均有“在……手中”这一相同含义的同时，“Per/A”还具有相对的含义——“Per”指内部、“A”指外部。“Per/A”被改成“借/贷”是一场历史的误会。中国长期使用的单式记账符号“收/付”可以推广到复式记账法中，并且比“Per/A”更适合作为复式记账符号。用易学易懂的“收/付”取代难学难懂的“借/贷”非常必要且简单易行，即用“收”取代“借”、用“付”取代“贷”。解决“现金须反收反付”问题的关键是，用“股利证书”将抽象的“收入”具体化。
关键词：复式记账符号 Per/A 借/贷 收/付
一、引言
会计史研究表明，复式记账法起源于十三世纪意大利早期银行业。世界公认现代会计之父——卢卡·帕乔利——在其1494年出版的《簿记论》中第一次系统地总结了当时已发展相当成熟的威尼斯式簿记的基本原理和方法，书中引入的复式记账符号为“Per/A”。十六世纪早期，荷兰商人简·英平·克里斯托弗尔（Jan Ympyn Christoffels）在将《簿记论》由意大利文编译成荷兰文时，原有的复式记账符号“Per/A”被改成“借/贷”且通行至今。
用“借/贷”作复式记账符号存在一个突出的问题，即原本具有实际意义的“借”、“贷”二字只能作为抽象的无意义的记账符号，让初学者感到“难学难懂”，为什么“上/下”、“左/右”、“前/后”等不可以作为复式记账符号，而偏偏是“借/贷”？无人能给出令人信服的解释。在《簿记论》从荷兰进一步传播到世界各国的过程中，有人试图用别的符号取代“借/贷”，有人则努力寻求“借/贷”用作复式记账符号的合理解释。十九世纪中晚期《簿记论》传入亚洲后，日本和中国的学者有过用“收/付”取代“借/贷”的理论探索并实际推行，但始终存在一个“现金须反收反付”问题无法解决，最终不得不放弃努力而回归“借/贷”。
在这个漫长过程中，有两个根本问题未得到重视：为什么《簿记论》中的复式记账符号是“Per/A”而不是其它？“现金须反收反付”问题是否可以得到彻底解决从而使得“收/付”可以
作为复式记账符号？本文从探寻《簿记论》中复式记账符号“Per/A”的语义出发，对上述两个问题做出了回答。
二、“冰皮月饼需要冷藏吗Per/A”的语义与复式记账基本方法
（一）“Per/A”的语义
主要职业为教师的卢卡·帕乔利撰写《簿记论》的目的是为了传播知识，因而用通俗的意大利语写成该书；但书中所介绍的一对记账符号应是拉丁语词汇，因为中世纪欧洲通用的书面语言是拉丁语，“Per/A”这对专用符号也应在《簿记论》成书之前流行很长时间，卢卡·帕乔利没有必要去改动，直接引用即成。
从一本拉英-英拉词典——The Bantam New College Latin & English Dictionary——户籍所在地怎么填写给出的关于Per、A的词义中可以看到，Per、A被选用为复式记账符号是有其语义基础的。
首先，两个词汇具有相同的一种含义——（of agency）at the hands of；意思为“（对代理人而言）在……手中”。其次，两个词汇还具有不同但相对的意义。Per有一条词义为：for one’s or it’s own sake, on it’s own account；A则有一条词义为：（of space）from, away f
rom。简言之，Per用以指内部，A用以指外部。
“Per/A”这对词汇既具有相同的含义又具有相对的含义这一特征，正是它们被选用为复式记账符号的语义基础。
（二）用“Per/A”进行复式记账的基本方法
复式记账是对经济交易进行的全面而准确的记录。一般而言，经济交易可分为三大类：物物交换、钱物交易和物（钱）的借贷。前两类交易中存在两个交易主体和两个交易客体；第三类交易则有些特殊，从形式上看，交易主体有两个，但交易客体只有一个。然而，当第三类交易中的借入方出具一份借物（款）合同之类的凭证后，交易客体便有了两个，从而具备了运用Per/A这对符号准确进行记录的客观基础。
《簿记论》第十一章首次引入“Per/A”这对符号时写道：
“Per总是用来指借方……”、“A则表示贷方……”、“……符号Per应写在每笔分录的开头，因为一般总是应先说明借方，然后才紧接着说明A方或是贷方。通常用两条平行的小斜线‘//’将这两者分开……”
从对“Per /A”基本用法的介绍中可以明显看出，复式记账法起源于早期银行业是毋庸置疑的。银行接收存款业务时，银行就是“借方”，存款人则是“贷方”。用符号“Per/A”来记录时，银行应记录如下：
Per：现金//A：存款凭证
这笔分录的含义是：现金在银行手中，存款凭证在存款人手中。不难看出，这笔记录的确全面而准确地反映了银行接收存款业务后，从银行角度观察到的两个主体和两个客体的状况。
（三）关于“Per /A”语义的进一步讨论
孤胆手2征兵由于从《簿记论》中看不到存款人将现金存放到银行时的复式记录，更没有存款人从银行取回现金时银行和存款人各自的记录举例，从而“Per指内部、A指外部”的含义在《簿记论》中未能第一时间得到明确说明；但正是“Per指内部、A指外部”这一层相对意义的存在，使得“Per/A”这一对复式记账符号可以运用于银行业以外的各类工商企业及其他个人或各类组织。
仍以银行接收存款人存款业务为例，探讨交易双方应该如何运用“Per /A”进行复式记账。
若严格按照“Per总是用来指借方”、“A则表示贷方”、“符号Per应写在每笔分录的开头”的规定，当存款人在将现金存入银行时，应记成：
留学中介哪个好 Per：现金//A：存款凭证
即存款人与银行所做记录完全一样。这样的记录，对于存款人这个记账主体本身而言可能不会有任何问题，但经济交易两个主体之外的任何第三方在不掌握记账主体信息的前提下，便无法判断究竟是谁在记账。
如果存款人记录如下：
Per：存款凭证//A：现金
此记录可以表明“Per指内部、A指外部”，但却违反了Per总是“用来指借方”、“A则表示贷方”的规定，因为借方是银行。
进一步对存款人从银行取回现金时银行和存款人各自应有的记录加以分析，可以看到，“Pe
r总是用来指借方”、“A则总是用来指贷方”这个规定是有局限的。
当存款人从银行取回现金时，若严格按照“Per总是用来指借方”、“A则表示贷方”的规定，银行应记录为：
Per：存款凭证//A：现金
如果将该笔业务与之前的银行接收存款业务联系起来，仍可说明银行遵循了“Per总是用来指借方”、“A则表示贷方”的规定，因为银行是“借方”、存款人是“贷方”；但是，单独从这笔业务来看，“借方”应是存款人，“贷方”应是银行，若如此理解，则与“pick的过去式Per总是用来指借方”、“A则表示贷方”的规定相矛盾。
如果银行记录成：
Per：现金//A：存款凭证
这样则与接收存款业务时的记录一样，明显不可取。如果想满足“Per总是用来指借方”、“A则表示贷方”的要求，又要与接收存款时的记录有所区别，则应记成：
A：存款凭证//Per：现金
然而，这样记录又与“符号Per应写在每笔分录的开头”这一规定相矛盾。同样矛盾的情形也会出现在存款人一方。
如果将“Per总是用来指借方、A则表示贷方”扩展理解为“Per总是用来指内部、A则表示外部”的话，且仍然遵循“符号Per应写在每笔分录的开头”的规定，则一切问题就会迎刃而解。
仍以存款人存取现金为例。存款人将现金存放银行时就必须记录为：
Per：存款凭证//A：现金
当存款人从银行取回现金时，就必须记录为：
Per：现金//A：存款凭证
同样地，银行按照这样的规定去记录相应业务时也非常容易处理。另一个好处是，经济交易两个主体所做记录是相对的，完全不知情的第三方也可以通过观察复式记账记录知道记账主体是谁。
综上所述，对“Per/A”的含义应如是理解：首先，它们具有“在……手中”这一相同的含义；其次，Per指内部，A指外部。这就是Per/A被选作复式记账符号的语义基础。
三、复式记账符号“Per/A”被改为“借/贷”是一场历史的误会
从上文可以看到，当明确“Per/A”这对复式记账符号的语义之后，复式记账的基本原理和方法是非常容易理解和掌握的。然而，现在通行的却不是“Per/A”，而是“借/贷”这一对“难学难懂”的复式记账符号，因为原本有实际意义的“借/贷”二字只能被当做抽象的无意义的复式记账符号去使用，同时还必须熟悉复杂的记账规则。特别是对于初学者而言，涉及到现金的一些交易不可避免地让人想到“借/贷”的本义，因此不免引起一些混淆。现以一小微企业从另一企业借入现金的交易为例来说明。
用“借/贷”作为复式记账符号应记录如下：
借：现金//爱情歌词贷：其他应付款
毋庸置疑，这笔记录中的交易双方确实存在“借/贷”关系，非常容易理解；当该小微企业还款时则应如下记录：
借：其他应付款//贷：现金
这笔分录就不那么容易理解了，因为原来的借者这时已变成了贷者，但记账记录仍然在借方，因为贷方有现金；并且两次记录中的“现金”这一交易客体完全可以用“借/贷”本义去理解。然而，除了现金交易之外，任何其他的用“借/贷”作记账符号的复式记账记录中，“借/贷”又不能用其本义去理解，而只能被当成抽象的无意义的符号。为什么是这样？五百年来一直困扰着会计理论工作者和会计实务人员。
如果改回用“Per/A”作记账符号，且遵循“Per指内部、A指外部”、“Per应写在每笔分录的开头”的规则，上述例子中的小微企业在借入现金和归还借款时应分别记录如下：
（借入现金时）Per：现金//A：借款凭据；
（归还借款时）Per：借款凭据//A：现金
当看到这些记录的人还知道“Per/A”两个符号具有相同的“在……手中”的意思时，上述复式记账记录的含义可说是不证自明。
因此，回顾历史，荷兰商人简·英平·克里斯托弗尔将卢卡·帕乔利《簿记论》中的记账符号“Per/A”改成“借/贷”，实在不是一次成功的变革。相反，笔者称之为“一场历史的误会”，理由如下：
首先，职业主要是教师的卢卡·帕乔利并不是一名银行业实际从业人员，对起源于早期银行业的复式记账原理和方法可能不是十分精通，以至于在将复式记账方法推广到一般商业企业时，他仍然局限在银行业的原有规则中，如“Per总是用来指借方……”之类的表述等。
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