2014年注册税务师税法二 第一章
第三节 企业所得税应纳税所得额的计算
三、企业税前扣除项目规定（重点）
4.利息支出
特例 ：
①企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；
②或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
关联自然人的规定：
【解释】①企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据关联方利息支出税前扣除标准，计算企业所得税扣除额。（有关联关系的自然人借款利息,视同关联企业利息）
②企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除：
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条件：①借贷是真实、合法、有效的，并且不具有目的或其他违反法律、法规的行为；②签订借款合同。
投资未到位的利息支出税务处理
新品上市方案（4）企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相
当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。（资本弱化）
【例题·简答题】某市影视城系2012年3月新注册登记的有限责任公司，注册资金500万元，主营影视作品放映业务。
“实收资本”金额为300万元。经查询公司章程，影视城注册资金计划分二次投入，分别于2012年3月1日投入300万元和2012年4月1日投入200万元，首次投入的注册资金于2012年3月1日如期到位，而第二次注册资金因故一直未到位。 “财务费用” ：4月1日以年利率8%取得银行贷款700万元，贷款期限为一年，全年支付贷款利息42万元；日常结算费用8万元。企业应纳税所得额应如何调整。（2013年税务代理实务综合题节选）
【答案及解析】
企业向银行借款相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额200万元应计付的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。
企业向银行贷款700万元的利息，只能在税前扣除500万元对应的2012年4月1日至2012年12销售毛利率计算公式月31日期间的利息支出。准予在税前扣除的利息支出= （700-200）×8%×9/12=30（万元）。日常结算费用8万元准予在税前扣除。
所得税前需要调增=42-30=12（万元）。
5.借款费用
利息性支出 | 生产经营中发生 | 淘宝质量问题利息费用 | 金融机构、据实扣除 办公室摆件 |
非金融机构、标准利率内扣除 | |||
建造固、无、存货（12月以上） | 借款费用 | 资本化的借款不得扣除（建造期间） | |
费用化的借款支出可以扣除（建造之前或之后） | |||
【例题•简答题】某化工企业3月1日向工商银行借款500万元用于建造厂房，4月1日动工建造，借款期限9个月，当年向银行支付了借款利息90万元，该厂房于8月31日完工结算并投入使用，税前可扣除的利息费用为多少？
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【答案及解析】11月份完工，税前可扣除的财务费用=90÷9×4=40（万元）。
4个月怎么确定的？
【新增】企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税前据实扣除。（借款费用的对象进一步扩大）
6.汇兑损失
汇兑损失，除已经计入有关资产成本（不能重复扣除）以及与向所有者进行利润分配（不符合相关性）相关的部分外，准予扣除。（人民币升值,肯定有汇兑损失,但不会考综合题）
7.业务招待费
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰
【解释1】业务招待费等扣除采用“双限额”，“两者相权取其轻”，主要是考虑到商业招待和个人消费之间难以区分的因素。
例如：王经理的企业当年销售收入1000元，请采购员吃了包方便面花了10元钱。业务招待费税前扣除限额？
纳税人销售收入表达相聚开心的话1000元，业务招待费发生扣除最高限额1000×5‰=5（元），
分两种情况：
（1）实际发生业务招待费发生10元：10×60%=6（元）；税前可扣除5元。
（2）实际发生业务招待费发生8元：8×60%=4.8（元）；税前可扣除4.8元。
【解释2】计算广告费、宣传费、招待费扣除限额的计算基数为销售（营业）收入合计=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入。销售（营业）收入包括销售货物收入、让渡资产使用权（收取资产租金或使用费）收入、提供劳务收入等主营业务收入，还包括其他业务收入、视同销售收入等。但是不含营业外收入、让渡固定资产或无形资产所有权收入、投资收益。（有特例）（正向列举和反向列举的都要记住）
【例题1·简答题】某企业2011年度取得销售货物收入2800万元，让渡专利使用权收入800万元，债务重组收益100万元，对外赠送不含税市场价值200万元的货物，固定资产转让收入50万元，包装物出租收入200万元，接受捐赠收入20万元，国债利息收入30万元；当年实际发生的业务招待费30万元。该企业当年计算业务招待费扣除限额的销售收入如何确定？
【答案及解析】
销售（营业）收入=2800+800+200（对外赠送货物价款）+200（包装物出租收入）=4000（万元）。
对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。（特事特办）
【提示】股权投资企业获得的投资收益，实际上就是它的主营业务收入，所以可以按规定比例计算业务招待费扣除限额。
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筹建期的业务招待费的扣除：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（单比例扣除）
【例题2·简答题】某市影视城2012年9月正式营业。正式营业期间收入800万元。3月～8月份筹建期间发生开办费用合计120万元,冲减试营业期间的售票收入18万元后，102万元全额计入“管理费用”，开办费用中包括3月～7月期间发生的业务招待费30万元，6月委托某广告策划公司进行推广活动的广告宣传费20万元。 9月～12月份“管理费用”中业务招待费6万元， 则2012年税前可扣除的业务招待费和广宣费分别为多少元？（2013税代的综合题节选）
【答案及解析】
企业在筹建期间发生的与筹办活动有关的业务招待费30万元，按实际发生额的60%计入企业筹办费，按规定在企业所得税前扣除30×60%= 18（万元）。企业在筹建期间发生的广告费和业务宣传费20万元，可按实际发生额计入企业筹办费，按规定在企业所得税前扣除。
9～12月份发生的业务招待费6万元，发生额的60%=6×60%=3.6（万元），销售（营业）收入的5‰=（800+18）×5‰=4.09（万元）。3.6万元双软企业认证<4.09万元，所以准予在企业所得税前扣除的业务招待费为3.6万元。
8.广告费和业务宣传费（重要）
企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
【解释1】广告费、业务宣传费不再区分扣除标准，统一计算扣除标准。（很多题目把广告
费和业务宣传费分别给出）
【解释2】可以结转以后年度扣除，要注意上一年是否有结转的余额。
【解释3】计算广告费、宣传费、招待费扣除限额的计算基数为销售（营业）收入合计=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入。销售（营业）收入包括包括销售货物收入、让渡资产使用权（收取资产租金或使用费）收入、提供劳务收入等主营业务收入，还包括其他业务收入、视同销售收入等。但是不含营业外收入、让渡固定资产或无形资产所有权收入、投资收益。（有特例）（正向列举和反向列举的都要记住）
【解释4】区分广告性支出和非广告性赞助支出的区别：广告性支出一般都是通过平面媒体，非广告性赞助支出则一般不通过媒体。非广告性赞助支出不得税前扣除。
【解释5】自2011年1月1至2015年12月31日：化妆品制造与销售、医药制造、饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。
【解释6】烟草企业的广告费和业务宣传费，一律不得税前扣。
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（烟酒不分家，税务不爱它）
【解释7】对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。（新增）
【例题·单选题】A企业和B企业是关联企业，A是汽车制造企业，B是汽车销售公司。根据分摊协议，B企业在2013年发生的广告费和业务宣传费的40%归集至A企业扣除。假设2013年B企业销售收入为3000万元，当年实际发生的广告费和业务宣传费为600万元，2013年A企业销售收入为6000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为1200万元。A企业2013年应纳税所得额为1000万元（未考虑广告费的纳税调整）。请问A企业2013年应纳的企业所得税为（ ）万元。
A.280 B.557.5 C.107.5 D.250
【答案】A
【解析】2013年B企业广告费和业务宣传费的税前扣除限额为3000×15%=450（万元）。则B企业转移到A企业扣除的广告费和业务宣传费应为450×40%=180（万元），在本企业扣除的广告费和业务宣传费为450－180=270（万元）。
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