第五节 应纳税额的计算
【承上启下学习思路提示】
第一部分：居民个人综合所得应纳税额的计算（★★★）
一、应纳税所得额和年税额计算（上一讲已讲）
二、与工资薪金相关的几个重要问题的处理（本讲讲解）
三、综合所得预扣预缴（下一讲讲解）
二、与工资薪金相关的几个重要问题的处理（★★★）
（一）关于全年一次性奖金、中央企业负责人年度绩效薪金延期兑现收入和任期奖励的规定
1.全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。上述一次性奖金也包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。
居民个人取得全年一次性奖金，在2021年12月31日前，可以选择并入当年综合所得计算纳税，也可选择不并入当年综合所得。
【提示】采用全年一次性奖金计算方法的项目还包括：
（1）实行年薪制和绩效工资办法的单位，居民个人取得年终兑现的年薪和绩效工资（2021年12月31日前可选择是否并入综合所得）；
（2）单位低于购建成本价对职工售房，个人少支付的差额部分（不并入综合所得）。
政策归纳：
2.基本计税规则
纳税人取得的全年一次性奖金，选择不并入当年综合所得的，按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：
（1）先将居民个人取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数依照按月换算后的综合所得税率表确定适用税率和速算扣除数。
（2）将居民个人取得的全年一次性奖金，按上述第（1）条确定的适用税率和速算扣除数计算征税。计算公式如下：
应纳税额=居民个人取得的全年一次性奖金收入×适用税率-速算扣除数
按月换算后的综合所得税率表
级数 | 全月应纳税所得额 | 税率（%） | 速算扣除数（元） |
1 | 不超过3000元的 | 3 | 0个人所得税如何计算 |
2 | 超过3000元至12000元的部分 | 10 | 210 |
3 | 超过12000元至25000元的部分 | 20 | 1410 |
4 | 超过25000元至35000元的部分 | 25 | 2660 |
5 | 超过35000元至55000元的部分 | 30 | 4410 |
6 | 超过55000元至80000元的部分 | 35 | 7160 |
7 | 超过80000元的部分 | 45 | 15160 |
【例题】中国公民肖某2019年1月份取得2018年的年终奖金60000元。肖某选择不并入当年综合所得的计税方法，其年终奖应纳个人所得税如何计算？
【答案及解析】肖某选择不并入当年综合所得的计税方法，其年终奖单独计税，不与综合所得合并计税。年终奖单独计税时，需要按照月平均水平税率。年终奖60000元除12算出月平均奖金5000元，不能再做其他扣除，须直接查对应月税率10%和210元的速算扣除数，年终奖应缴纳个人所得税=60000×10%-210=5790（元）。
3.雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税计算方法（选择不并入综合所得的）
（1）个人所得税应由取得所得的个人缴纳，当雇主另外为雇员负担全年一次性奖金部分个人所得税款，则意味着于雇员又额外增加了收入，应将雇主负担的这部分税款并入雇员的全年一次性奖金，换算为应纳税所得额后，按照规定方法计征个人所得税。
（2）将不含税全年一次性奖金换算为应纳税所得额的计算方法：
①雇主为雇员定额负担税款的计算公式：
应纳税所得额=雇员取得的全年一次性奖金+雇主替雇员定额负担的税款
②雇主为雇员按一定比例负担税款的计算公式：
查不含税全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数
未含雇主负担税款的全年一次性奖金收入÷12，根据其商数出不含税级距对应的适用税率A和速算扣除数A
计算含税全年一次性奖金
应纳税所得额=（未含雇主负担税款的全年一次性奖金收入-不含税级距的速算扣除数A×雇主负担比例）÷（1-不含税级距的适用税率A×雇主负担比例）
（3）将应纳税所得额÷12，根据其商数出对应的适用税率B和速算扣除数B，据以计算税款。
计算公式：
应纳税额=应纳税所得额×适用税率B-速算扣除数B
实际缴纳税额=应纳税额-雇主为雇员负担的税额
（4）雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资、薪金的一部分。凡单独作为企业管理费用列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除。
【例题】中国公民刘某2019年2月取得2018年的年终奖金30000元。单位替他承担600元税款，刘某选择不并入当年综合所得的计税方法，其年终奖应纳个人所得税的计算过程：
第一步，将单位为刘某负担的税额作为刘某年终奖的一部分并入刘某取得的年终奖
应纳税所得额=雇员取得的全年一次性奖金+雇主替雇员定额负担的税款=30000+600=30600（元）
第二步，平均到12个月查税率
30600/12=2550（元），对应的税率为3%。
第三步，年终奖应纳个人所得税=30600×3%=918（元）
由于单位为刘某负担了600元税款，则刘某还需自行负担=918-600=318（元）。
4.限制性要求
（1）在一个纳税年度内，对每一个纳税人，选择不并入综合所得而单独计税的计税办法只允许采用一次。
（2）居民个人取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。
【相关链接】单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，属于个人所得税应税所得，应按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税，不并入当年综合所得，以差价收入除以12个月得到的数额，按照月度税率表确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。
（二）企业年金、职业年金个人所得税的计税规定
企业年金是指企业及其职工按照规定，在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。企业年金主要由个人缴费、企业缴费和年金基金投资运营收益三部分组成。税法对个人缴费和企业缴费的个人所得税处理作出了规范。
【解释】自2014年1月1日起，企业年金、职业年金个人所得税的计算征收采用“递延纳税”政策——在年金缴费环节和年金基金投资运营收益分配环节暂不征收个人所得税，将纳税义务递延到个人实际领取年金的环节。核心规定如下：
1.年金缴费环节
对单位根据国家有关政策规定为职工缴付的企业年金或职业年金缴费，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。
但超过上述规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。
2.个人扣除标准
比例标准：不超过本人缴费工资计税基数的4%
基数标准：
（1）企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。
（2）职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。
3.年金基金投资运营收益
企业年金或职业年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，暂不征收个人所得税。
4.年金领取环节
个人达到国家规定的退休年龄领取的企业年金或职业年金，不并入综合所得，全额单独计算应纳个人所得税。
5.年金具体计税方法
（1）按月领取的，适用月度税率表计算纳税。
（2）按季领取的，平均分摊计入各月，按每月领取额适用月度税率表计算纳税。
（3）按年领取的，适用综合所得税率表计算纳税。
（4）个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，适用综合所得税率表计算纳税。
（5）对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，适用月度税率表计算纳税。
6.税款的扣缴
个人领取年金时，其应纳税款由受托人代表委托人委托托管人代扣代缴。
建立年金计划的单位、年金托管人，应按照个人所得税法和税收征收管理法的有关规定，实行全员全额扣缴明细申报。
【例题•单选题】下列关于年金的个人所得税处理中，正确的是（ ）。
A.年金的企业缴费计入个人账户的部分，应视为个人一个月的工资缴纳个人所得税
B.个人按本人缴费工资计税基数的5%缴纳的年金，在计算个人所得税时可全额扣除
C.按年缴纳年金的企业缴费部分，应按照全年一次性奖金的计税方法缴纳个人所得税
D.企业根据国家有关政策规定的办法和标准，为本单位全体职工缴付的企业年金单位缴费部分，在计入个人账户时，暂不缴纳个人所得税
【答案】D
【解析】选项ACD：企业和事业单位根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的年金单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。选项B：个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。
（三）关于解除劳动关系、提前退休、内部退养的一次性补偿收入的政策
【归纳】取得上述收入的概念差异：
解除劳动关系——增效减员脱离关系；
提前退休——未达到法定退休年龄的正式退休，属于特殊情况下的法定退休；
内退——内部退养。
1.解除劳动关系取得的一次性补偿收入
【政策核心】单位炒了个人的“鱿鱼”所支付的补偿金，在扣除一定的免税额度后，单独计算应纳税额。
【具体规定】个人与用人单位解除劳动关系取得一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费），在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过3倍数额的部分，不并入当年综合所得，单独适用综合所得税率表，计算纳税。
企业依照国家有关法律规定宣告破产，企业职工从该破产企业取得的一次性安置费收入，免征个人所得税。
个人在解除劳动合同后又再次任职、受雇的，已纳税的一次性补偿收入不再与再次任职、受雇的工资薪金所得合并计算补缴个人所得税。
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