合理工资、薪金认定五项原则
2009年1月4日，国家税务总局下发《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号），对企业工资、薪金和职工福利费扣除有关问题进行了明确。笔者就其主要内容进行了解析，提醒纳税人列支工资、薪金及福利费，关注扣除政策四项新规。
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  合理工资、薪金认定五项原则
  《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：“企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。”
  国税函[2009]3号文件明确，实施条例第三十四条所称的“合理工资、薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资、薪金制度规定实际发放给员工的工资、薪金。税务机关在对工资、薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：
（一）企业制定了较为规范的员工工资、薪金制度；
（二）企业所制定的工资、薪金制度符合行业及地区水平；
（三）企业在一定时期所发放的工资、薪金是相对固定的，工资、薪金的调整是有序进行的；

（四）企业对实际发放的工资、薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；
（五）有关工资、薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。
  《企业所得税法》及实施条例对工资支出合理性的判断，主要包括两个方面：一是存在向“任职或雇佣关系”的雇员实际提供了服务，因任职或雇佣关系支付的劳动报酬应与所付出的劳动相关，这是判断工资、薪金支出合理性的主要依据。所谓任职或雇佣关系，一般是指所有连续性的服务关系，提供服务的任职者或雇员的主要收入或很大部分收入来自于任职的企业，并且这种收入基本上代表了提供服务人员的劳动。二是报酬总额在数量上是合理的。任职或雇佣有关的全部支出，包括现金或非现金形式的报酬。国税函[2009]3号文件对实施条例第三十四条所称的“合理工资、薪金”作了进一步的补充说明，着重强调了自己染发“企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资、薪金制度规定实际发放给员工的工资、薪金夸女神的短句有内涵的话”方为“合理”。同时，国税函[2009]3号文件对各地税务机关如何认定企业工资、薪金的合理性，给出了五项指导性原则，具体操作由各地税务机关根据当地的社会与经济发展水平和不同企业的情况区别把握、合理裁量，并且要考虑当地同行业职工平均工资水平。企业则必须建立健全内部工资、薪金管理制度，其所发放工资要相对固定，
每次工资调整都要有案可查、有章可循；尤其要注意，每一笔工资、薪金支出，是否及时、足额扣缴了个人所得税等。
  国企工资、薪金总额不得超标
  国税函[2009]3号文件规定，《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资、薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资、薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资、薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资、薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
  上述政策说明，实施条例及国税函[2009]3号文件对工资、薪金扣除都强调实际发放，其范围也仅指工资、薪金，也就是说工资、薪金总额必须是实际发放，而且实际发放的工资、薪金总和，不包括通常所说的“三费、五险、一金”端午节的古诗诗句有哪些，与新企业会计准则所规范的“职工薪酬”范围明显不同。企业在计算所得税工资、薪金总额时，务必至少把握下面几个事项内容：
一是实际工资、薪金总额是计算税法规定的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及其
他相关指标税前扣除限额的基本依据。企业应当通过“应付工资”或者“应付职工薪酬———工资”科目对工资、薪金总额进行单独核算；
二是不合理的工资、薪金即使实际发放也不得扣除，如国有性质的企业超过政府有关部门给予的限定数额部分的工资、薪金，不得扣除；
三是超标的工资、薪金本身不得包括在所得税税前扣除的“工资、薪金总额”之中，因此也不能将其作为计算职工福利费、职工教育经费、工会经费等税前扣除限额的依据。
  职工福利费范围更详细《企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额盘山公路14%的部分，准予扣除。国税函[2009]3号文件第三条明确，《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：
1.尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资、薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
2.为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医
疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。
3.按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。
  与原有规定相比，新规定更为详细、规范。值得注意的是，下列费用不属于职工福利费的开支范围：
1.退休职工的费用；
2.被辞退职工的补偿金；
3.职工劳动保护费；
4.职工在病假、生育假、探亲假期间领取到的补助；
5.职工的学习费；6.职工的伙食补助费（包括职工在企业的午餐补助和出差期间的伙食补助）等。即国税函[2009]3号文件所规定的职工福利费包括的范围，与我们通常所说“企业职工福利”相比大大缩小，如企业发给员工的“年货”、“过节费”、节假日物资及组织员工旅游支出等都不在此列。
  职工福利费须单设账册准确核算
  《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）规定，2007年度的企业职工福利费，仍按计税工资总额的14%计算扣除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。
  国税函[2009]3号文件明确规定“企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定”。对此，有关专业人士建议有的企业在管理费项下设“管理费用———职工福利费”科目，这类企业应及时调整账册，将员工福利归集到“应付职工薪酬———职工福利费”科目。
  提醒注意的是，国税函[2009]3号文件明确，政策从2008年1月1拼魔方的技巧日开始执行，即与《企业所得税法》及其实施条例同步实施。当前，正在开始进行的企业所得税2008年度所得税汇算清缴就可以直接适用该文件。纳税人应当关注该文件与企业已经执行完毕的2008年度财务账目处理的差异，及时进行必要的纳税调整，从而确保所得税申报工作准确、及时、完整性。

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