长期待摊费用相关问题探析
长期待摊费用相关问题探析
2013年1月1日实施的《小企业会计准则》与《小企业会计制度》相比，发生了很大变化，与之相适应的账务处理也有所不同。基于《小企业会计准则》的视角，对长期待摊费用的账务处理、涉及的审计和税务问题进行探析。
标签：小企业会计准则；长期待摊费用；账务处理；审计；税务
长期待摊费用是指企业已经支出、但摊销期限在1年以上的各项费用。2013年1月1日新实施的《小企业会计准则》规定，小企业的长期待摊费用主要包括：已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用等，对于固定资产大修理支出，需同时满足下列两个条件：（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；（2）修理后固定资产的使用寿命延长2年以上。
小企业会计准则与小企业会计制度相比，“长期待摊费用”核算的范围发生了变化。小企业会计制度规定，“长期待摊费用”科目核算小企业在筹建期间内发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用。
1长期待摊费用的账务处理
小企业会计准则规定，长期待摊费用发生时，需通过“长期待摊费用”科目汇集，并作会计分录如下：
借：长期待摊费用×××
贷：银行存款×××
原材料等×××
然后，根据其受益对象并按月采用年限平均法摊销长期待摊费用，计入相关资产的成本或费用中，作会计分录如下：
借：制造费用×××
管理费用等×××
贷：长期待摊费用×××
企业所得税会计分录
例如，2012年9月1日，某小企业对其以经营租赁方式新租入的办公楼进行装修，发生以下有关支出：领用生产材料5000元，购进该批原材料时支付的增值税进行税额为850元；用银行存款支付某装修公司装修费6150元。2012年9月30日，改办公楼装修完工，达到预定可使用状态并交付使用，按租赁期10年开始摊销。假定不考虑其他因素，该小企业应编制如下会计分录：
（1）装修领用原材料时：
借：长期待摊费用5850
贷：原材料5000
应交税费——应交增值税850
（2）支付装修费时：
借：长期待摊费用6150
贷：银行存款6150
（3）2012年10月、11月和12月每个月摊销装修支出时：
各月摊销金额=12000÷10年÷12个月=100（元）
借：管理费用100
贷：长期待攤费用100
2长期待摊费用主要的审计问题
长期待摊费用主要的审计问题主要是化整为零违规列支问题。例如，审计人员小李到通达公司进行检查，发现尽管该企业的经营情况良好，营业收入也稳步增长，但多年来账面上固定资产的规模并未同步扩大，盈利情况也不理想，企业所得税的税负明显偏低。小李进一步检查发现账面上新增固定资产确实很少，但对固定资产的大修理支出却特别多，而且长期待摊费用账户还有大量未摊销的大修理费，相关凭证显示大修理费全部是固定资产的部件和配件。小李立即针对固定资产明细账核对所有固定资产，该公司以大修理的名义将购进的部分固定资产化整为零的违规问题被发现。
小企业将购进的固定资产化整为零并以大修理费的名义列支，检查人员从账面上虽一时无法判断大修理费的真假，但可以倒过来检查被化整为零的机器设备，因为机器设备的成本虽可以很快从账面上摊销，但其实物形态不可能很快消除，只要企业还在使用，通过盘点，很容易发现企业已作费用列支而账面上没有记载的这些账外机器设备。因此，检查类似问题时，检查人员不应仅检查会计账簿和凭证，而且还应该采取账实核对的方法，这样能够发现可疑之处，到问题的突破口。
3长期待摊费用主要的税务问题
长期待摊费用主要的税务问题有两个方面。一是违反规定摊销的问题。例如，2013年1月，海英公司每年以20万元的租金租赁D公司房产作为经营场所，租赁期16年。开始经营时，海英公司只是购置了桌椅、电脑等，并未进行装修。2015年3月，海英公司为改善工作环境，决定对办公场所进行重金改进装修，共耗资200万元。但该费用是记入“长期待摊费用”还是“管理费用”，财务人员模棱两可，但由于不是本企业的固定资产，海英公司决定按管理费用直接摊销，年末企业未进行任何纳税调整。账务处理为：
借：管理费用1000000
贷：银行存款1000000
该例子中海英公司一次性摊销改建装修费用，并未按税法规定进行处理。根据《企业所得税法》和《企业所得税法实施条例》的规定，租入固定资产的改建支出应作为长期待摊费用，作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。因此，海英公司应按照合同规定的剩余租赁年限进行摊销，就其多摊销的部分进行纳税调整。
二是混淆长期待摊费用与固定资产的界限。例如，航空公司2013年1月20日购置一栋旧房产用于扩大产能，固定资产入账价值200万元，折旧按30年平均进行摊销。2014年3月15日，航空公司对该房产进行改建，改变了房屋整体结构，共花费60万元。航空公司将这笔花销全部记入“长期待摊费用”科目，按3年进行摊销，年末未进行纳税调整。
该案例未界定清楚长期待摊费用与固定资产的界限，将原本是在固定资产核算的支出列入长期待摊费用，导致虚增费用，利润减少。根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，未足额提取折旧的固定资产的改建支出不属于长期待摊费用，按照规定除了已足额提取折旧的固定资产和以经营租赁方式租入的固定资产外，企业所拥有的固定资产，仍然具有可
利用价值，仍然在计算折旧予以扣除，而这时企业用于对这些固定资产的改建支出，将增加固定资产的价值或延长规定资产的使用年限，其性质属于资本化投入，应计入固定资产原值，按规定提取折旧后进行扣除，而不是作为长期待摊费用分期摊销。改建的固定资产延长使用年限的，除了属于已足额提取折旧的固定资产和租入固定资产外，应适当延长固定资产的折旧年限。
参考文献
[1]吴强.小型企业会计、税务、审计一本通[M].北京：经济科学出版社，2012，（1）.
[2]吴君.小型施工企业、装修公司会计、税务、审计一本通[M].北京：经济科学出版社，2012，（1）.
[3]会计人员继续教育培训教材编委会.《小企业会计准则》解读、差异与衔接[M].北京：经济科学出版社，2012，（1）.

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